Aufrechnung der Finanzverwaltung in der Insolvenz natürlicher Personen

Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 26.11.2014 (VII R 32/13) seine Rechtsprechung bestätigt und fortentwickelt, nach der ein Steuerguthaben, welches aus einer gem. § 35 Abs. 2 InsO freigegebenen selbständigen Tätigkeit des Schuldners resultiert, seitens der Finanzverwaltung mit Steuerverbindlichkeiten, die vor Insolvenzeröffnung entstanden sind, verrechnet werden können. Insoweit sind folgende Sachverhalte in Bezug auf bestehende Aufrechnungsmöglichkeiten zu unterscheiden:

I. Steuererstattungsansprüche aus nichtselbständiger Tätigkeit des Schuldners
Gemäß § 35 Abs. 1 InsO erfasst das Insolvenzverfahren das gesamte Vermögen, dass dem Schuldner zurzeit der Eröffnung des Verfahrens gehört und das er während des Verfahrens erlangt (Insolvenzmasse). Hierunter fallen grundsätzlich auch Steuererstattungsansprüche. Für die Einkommensteuer nichtselbständig tätiger Schuldner bedeutet dies, dass Erstattungsansprüche der Insolvenzmasse zustehen, soweit sie sich auf Veranlagungszeiträume bis zur Verfahrensbeendigung in Form der Aufhebung gem. § 200 InsO oder der Einstellung beziehen. Für das Veranlagungsjahr, in dem die Verfahrensbeendigung eintritt, ist ein sich ergebender Steuererstattungsanspruch aufzuteilen in dem Zeitraum vor und nach Verfahrensbeendigung.

Erstattungsansprüche, die sich auf Einkünfte des Schuldners bis zum Zeitpunkt der Verfahrensbeendigung beziehen, stehen der Masse zu. Erstattungsansprüche, die nach dem Zeitraum der Verfahrensbeendigung herrühren, sind an den Schuldner zu leisten. Soweit hiernach Erstattungsansprüche der Insolvenzmasse zustehen, können diese seitens der Finanzverwaltung nicht gegen Steuerverbindlichkeiten des Schuldners aus der Zeit vor Verfahrenseröffnung aufgerechnet werden. Insoweit greift das Aufrechnungsverbot der Vorschrift des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO, welche eine Aufrechnung unzulässig macht.

Nach Verfahrensbeendigung bis zur Rechtskraft der Restschuldbefreiung ist demgegenüber eine Aufrechnung der Finanzverwaltung mit Steuerforderungen, die vor Eröffnung des Verfahrens entstanden sind möglich und zulässig.

II. Selbständiger bei nicht freigegebenem Geschäftsbetrieb

Geht der Schuldner im eröffneten Insolvenzverfahren einer selbständigen Tätigkeit nach, die von dem Insolvenzverwalter nicht nach § 35 Abs. 2 InsO aus dem Insolvenzbeschlag freigeben wurde, handelt es sich bei den anfallenden Steuern um sogenannte Masseverbindlichkeiten. Steuererstattungsansprüche, die aus einer nicht freigegebenen selbständigen Tätigkeit des Schuldners resultieren, stehen der Insolvenzmasse zu. Auch hier gilt, dass eine Verrechnung mit Erstattungsansprüchen mit Steuerverbindlichkeiten des Schuldners aus der Zeit vor Insolvenzeröffnung aufgrund des insolvenzrechtlichen Aufrechnungsverbots gem. § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO nicht möglich sind.

III. Selbständiger mit freigegebenem Geschäftsbetrieb

Geht der Schuldner im eröffneten Insolvenzverfahren einer selbständigen Tätigkeit nach und hat der Insolvenzverwalter diese Tätigkeit gem. § 35 Abs. 2 InsO aus dem Insolvenzbeschlag freigegeben, stellt sich die Situation der Aufrechnungsmöglichkeit der Finanzverwaltung anders dar.

Resultieren die Steuerverbindlichkeiten aus einer freigegebenen selbständigen Tätigkeit des Schuldners, handelt es sich hierbei nicht um Masseverbindlichkeiten, sondern um sogenannte Neuverbindlichkeiten des Schuldners, die dieser aus seinem insolvenzfreien Vermögen zu zahlen hat.

Umgekehrt stehen Steuererstattungsansprüche, die aus dieser Tätigkeit resultieren, nicht der Insolvenzmasse, sondern dem Schuldner zu. Allerdings besteht hinsichtlich dieser Steuererstattungsansprüche eine uneingeschränkte Verrechnungsmöglichkeit der Finanzverwaltung mit Steuerverbindlichkeiten, die der Schuldner vor Insolvenzeröffnung begründet hat und insoweit gegenüber der Finanzverwaltung als Insolvenzforderungen zu qualifizieren sind. Aufgrund der Freigabe des Geschäftsbetriebes und einer hieraus herrührenden Steuererstattung ist der Schutzbereich des insolvenzrechtlichen Aufrechnungsverbotes nicht berührt.

In allen Fällen, in denen ein Steuererstattungsanspruch nicht der Insolvenzmasse, sondern dem Schuldner zusteht, hat die Finanzverwaltung die Möglichkeit einer Aufrechnung mit Steuerforderungen des Schuldners, welche vor Insolvenzeröffnung entstanden sind.

Der Schuldner sollte daher darauf achten, in der vorstehend beschriebenen Fallkonstellation möglichst geringe Steuererstattungsansprüche zu erzielen. Bezüglich der Umsatzsteuer kann dies durch sachgerechte Steuerung seiner Eingangs- und Ausgangsrechnungen erfolgen, um einen möglichst kleinen Vorsteuererstattungsanspruch entstehen zu lassen. Bei der Einkommenssteuer kann dies durch eine sachgerechte Anpassung von Einkommenssteuervorauszahlungen und ggf. einem Antrag auf Herabsetzung der zu leistenden Vorauszahlungen erfolgen.

Auch im Falle einer Zusammenveranlagung mit einem Insolvenzschuldner, kann der mitveranlagte Ehepartner von einer erfolgten Aufrechnung betroffen sein.

Da in diesen Fällen auch die Beantragung eines Aufteilungsbescheides nicht zum Schutz des mitveranlagten Ehepartners führt, wäre darauf zu achten, dass entsprechende Einkommensteuervorauszahlungen unter Ausspruch einer ausdrücklichen Zahlungsverwendung zugunsten des betroffenen Mitveranlagten erfolgen.